Как определить момент возникновения права па бюджетное возмещение

Подпадают ли по итогам апреля под бюджетное возмещение суммы НДС, уплаченные 100 % экспортером в связи с приобретением товара в ситуации, когда предоплата товара осуществлена в марте, налоговая накладная, подтверждающая факт уплаты НДС, получена от поставщика в апреле, а сам товар получен в мае?

Нет, не подпадают. Дело в том, что в данном случае не соблюдаются принципы возмещения НДС, установленные п. 7-7 Закона об НДС [6] и предполагающие получение плательщиком НДС нрава на такое возмещение, если два периода подряд в его декларации отрицательное значение НДС.

Напомним эти принципы. По итогам периода (первого), в котором возникло отрицательное значение, бюджетное возмещение плательщик не получает. Сумма такого отрицательного значения может быть учтена в этом же (первом) периоде только в уменьшение суммы налогового долга по НДС, возникшего в предыдущих налоговых периодах (в том числе рассроченного или отсроченного). При отсутствии такого долга сумма отрицательного значения попадает в налоговый кредит следующего (второго) отчетного периода (я.и. 7.7.1 Закона об НДС [6]).

И если по итогам следующего (второго) отчетного периода вновь возникает отрицательное значение, то только в этом случае плательщик получает право на бюджетное возмещение. Причем рассчитывать можно на возмещение далеко не всей суммы отрицательного значения предыдущего (первого) периода, а только на ту ее часть, которая равна сумме налога, фактически уплаченной получателями товаров (услуг) своим поставщикам в предыдущем (первом) налоговом периоде. Оставшаяся часть отрицательного значения первого налогового периода, которая не попала под бюджетное возмещение по итогам второго налогового периода, включается в состав налогового кредита следующего (третьего) налогового периода (п. и. 7.7.2 Закона об НДС {в]).

В рассматриваемой ситуации сумма НДС, уплаченная в составе стоимости товара в первом отчетном периоде (марте), не может быть учтена в составе налогового кредита этого отчетного периода и соответственно претендовать на статус отрицательного значения в декларации. Связано это с тем, что в состав налогового кредита по НДС включаются только те суммы уплаченного (начисленного) налога в связи с приобретением товаров (услуг), которые подтверждены налоговыми накладными или таможенными декларациями (п.п. 7.4.5 Закона об НДС [6]). Если таких подтверждающих документов нет, то на налоговый кредит претендовать нельзя. Исключение составляют лишь отдельные случаи, перечисленные в п 8.4 Порядка № 165 [4]. Так, налоговые накладные не выдаются, в частности:

- при выписке гостиничных счетов, транспортных билетов, счетов за услуги связи и другие услуги, стоимость которых определяется согласно показаниям приборов учета;

- при выдаче кассовых чеков на сумму не более 200 гри., в которых указана сумма начисленного налога (с указанием фискального номера поставщика);

- при выдаче надлежащим образом оформленного товарного чека, другого платежного или расчетного документа в случае поставки товаров (услуг) за наличные или с расчетами карточками платежных систем, банковскими или персональными чеками в пределах 10 тыс грн. в день.

И еще один допускаемый случай, когда налоговый кредит в отчетном периоде может быть отражен без налоговой накладной, - если нерасторопный поставщик отказался выписать в адрес покупателя налоговую накладную или такая накладная выписана с нарушениями, но практичный покупатель успел в установленные для подачи отчетности сроки обратиться с заявлением-жалобой на такого поставщика в свою налоговую инспекцию (я.я. 7.2.6 Закона об НДС [в] и п. 7 Порядка № 165 //0//).

Ввиду того, что налоговую накладную поставщик выдал предприятию в апреле, то именно в этом периоде (апрель в данном случае считается предыдущим отчетным периодом по отношению к маю - отчетному периоду, по итогам которого можно претендовать на бюджетное возмещение) должно произойти увеличение налогового кредита и соответственно - отражение в декларации по НДС отрицательного значения. Но опять-таки повторяем, что под бюджетное возмещение эта сумма не подпадет, поскольку уплата налога в составе стоимости товара на самом деле осуществлена не в предыдущем периоде (апреле), а раньше (в марте) К сожалению, таковы правила и. 7.7 Закона об НДС /6/. Поэтому не нашедшая себе места в бюджетном возмещении сумма будет "кочевать" из периода в период, обретя пристанище в строках 23 - 26 деклараций.

Шанс на получение бюджетного возмещения в описанной ситуации мог бы появиться у налогоплательщика, если бы наряду с экспортом он осуществлял и операции, облагаемые по ставке 20%.

Например, в мартовской Декларации в строке 26 отражена сумма 100 грн., в апреле сумма налоговых обязательств составила 1000 грн., а налогового кредита - 1500 грн. Причем все 1500 грн. суммы НДС, попавшего в налоговый кредит апреля, были уплачены поставщикам. Право на бюджетное возмещение предприятие имеет только по итогам мая, тогда в строке 24 майской декларации будет отражена сумма 600 грн., которая состоит из "старого" отрицательного значения марта (100 грн.) и "свежего" отрицательного значения предыдущего периода - апреля (500 грн. = 1000 грн. - 1500 грн ). Эта сумма (600 грн.) меньше оплаченного налогового кредита предыдущего периода - апреля (1500 гри.), поэтому согласно алгоритму приложения 3 "Расчет суммы бюджетного возмещения" к декларации по НДС она подлежит возмещению в полном объеме.

Однако для 100 % экспортеров этот механизм, к сожалению, не работает.